תכנון מס במקרקעין 2026: העברה ללא תמורה וכלל השליש – המדריך המלא

מבוא – למה תכנון מס במקרקעין חשוב יותר מתמיד בשנת 2026?

שנת 2026 מביאה עמה שינויים מהותיים בתחום מיסוי המקרקעין בישראל. בין היתר, הוארכה הוראת השעה המטילה מס רכישה מוגבר בשיעור 8% עד 10% על רכישת דירה נוספת שאינה דירה יחידה, הוקפאו מדרגות מס הרכישה עד תחילת 2028, והורחבה תחולת מס היסף כך שיחול גם על שבח ממכירת דירות השקעה בשיעור מצטבר של עד 5%. במציאות זו, תכנון מס חכם ולגיטימי הוא לא מותרות – הוא הכרח. אחד הכלים האפקטיביים ביותר שהדין הישראלי מעמיד לרשות בעלי נכסים הוא השילוב בין מנגנון ההעברה ללא תמורה לקרוב לבין כלל השליש. מדובר בשני מנגנונים סטטוטוריים שכל אחד מהם עומד בפני עצמו, אולם כאשר הם משולבים זה בזה באופן אסטרטגי, הם מאפשרים חיסכון מס משמעותי – באופן חוקי ולגיטימי לחלוטין.

העברה ללא תמורה לקרוב – סעיף 62 לחוק מיסוי מקרקעין

סעיף 62 לחוק מיסוי מקרקעין (שבח ורכישה), התשכ"ג-1963, קובע כי מכירת זכות במקרקעין ללא תמורה מיחיד לקרובו פטורה ממס שבח. מדובר בפטור מלא – הנותן אינו משלם מס שבח כלל על העברת הנכס. הרציונל של המחוקק הוא שהעברה בתוך המשפחה הגרעינית, ללא כל תמורה, אינה אירוע כלכלי שמצדיק חיוב במס.

הגדרת "קרוב" לעניין סעיף 62 כוללת: בן-זוג, הורה, הורי הורה (סבא וסבתא), צאצא (ילדים, נכדים, נינים), צאצאי בן-הזוג, ובני-זוגם של כל אחד מאלה. חשוב לציין כי אחים אינם נכללים בהגדרת "קרוב" לעניין סעיף 62, אלא אם ההעברה ביניהם נעשית מכוח דירה שנתקבלה בירושה או במתנה מהורה או מהורי הורה – סייג שמצמצם משמעותית את אפשרויות תכנון המס בין אחים.

מבחינת מס רכישה, תקנה 20 לתקנות מיסוי מקרקעין (שבח ורכישה)(מס רכישה), התשל"ה-1974, קובעת כי בהעברה ללא תמורה לקרוב, מקבל המתנה ישלם מס רכישה בשיעור של שליש בלבד מהמס שהיה חל בעסקה רגילה. כלומר, אם בעסקת רכישה רגילה היה משולם מס רכישה של 150,000 ש"ח, בהעברה ללא תמורה לקרוב ישולמו רק 50,000 ש"ח – חיסכון של 100,000 ש"ח.

כלל השליש – איך בעלות חלקית שומרת על מעמד של דירה יחידה

כלל השליש הוא עיקרון מרכזי בחוק מיסוי מקרקעין שקובע כי מי שמחזיק לא יותר משליש מדירת מגורים נוספת – לא ייחשב כבעל דירה נוספת לצורכי מס. עיקרון זה מעוגן בסעיף 9(ג1א)(2)(ב) לחוק מיסוי מקרקעין ובתקנות מס רכישה, ומשמעותו המעשית היא אדירה: אדם יכול להחזיק בדירת מגורים מלאה ובנוסף לכך להחזיק עד שליש בדירה נוספת, ועדיין ייחשב כבעל "דירה יחידה" לצורך מדרגות מס רכישה מופחתות ופטור ממס שבח.

ההשלכות המעשיות של כלל השליש הן מרחיקות לכת. לדוגמה: הורים המחזיקים בשתי דירות ורוצים להעביר דירה אחת לשלושת ילדיהם הבוגרים, יכולים להעביר לכל ילד שליש מהדירה. כל אחד מהילדים יקבל שליש – ומאחר שמדובר בלא יותר משליש לכל אחד, כל ילד ימשיך להיחשב כמי שאין לו דירה נוספת. המשמעות היא שכאשר כל ילד ירכוש בעתיד דירת מגורים משלו, הוא יזכה למדרגות מס רכישה של דירה יחידה – שהן נמוכות דרמטית מאלה של דירה נוספת.

השילוב האסטרטגי – העברה ללא תמורה בשילוב כלל השליש

הכוח האמיתי טמון בשילוב שני המנגנונים. נניח תרחיש שכיח: זוג מבוגר מחזיק בשתי דירות – דירת מגורים ודירה להשקעה. הם מעוניינים למכור את דירת ההשקעה, אולם מכירה ישירה תחייב אותם במס שבח מלא (25%) ואולי גם במס יסף נוסף שעלול להגיע עד 5% לפי השינויים של 2026. חלף זאת, הם יכולים להעביר את דירת ההשקעה ללא תמורה לשלושת ילדיהם – שליש לכל ילד. העברה זו פטורה ממס שבח לפי סעיף 62, ומחויבת במס רכישה מופחת של שליש בלבד לפי תקנה 20. לאחר מכן, כל ילד יכול למכור את חלקו בנפרד תוך ניצול הפטור ממס שבח לדירה יחידה לפי סעיף 49ב(2) לחוק, בכפוף לעמידה בתנאי תקופת הצינון.

נמחיש במספרים: דירה ששוויה 3,000,000 ש"ח ועלות הרכישה המקורית שלה הייתה 1,000,000 ש"ח. השבח הוא 2,000,000 ש"ח. במכירה ישירה ללא פטור, המס עשוי להגיע ל-500,000 ש"ח ויותר (מס שבח בתוספת מס יסף). לעומת זאת, בתכנון באמצעות העברה ללא תמורה ושילוב כלל השליש, עלות מס הרכישה המופחתת לשלושת הילדים יחד תהיה בסביבות 5,000 ש"ח בלבד (שליש ממדרגות מס רכישה לדירה יחידה על שליש מהשווי), ולאחר תקופת הצינון – מכירה בפטור מלא ממס שבח.

תקופת הצינון – מה צריך לדעת ואיך אפשר לקצר אותה

סעיף 49ו' לחוק מיסוי מקרקעין קובע תקופת צינון למי שקיבל דירה במתנה ומבקש למכור אותה בפטור ממס שבח: 4 שנים אם מקבל המתנה לא התגורר בדירה דרך קבע, ו-3 שנים אם התגורר בה דרך קבע. מטרת תקופת הצינון היא למנוע ניצול לרעה של הפטור באמצעות שרשרת העברות מהירות בין קרובים.

עם זאת, קיים מנגנון שמאפשר לעקוף את תקופת הצינון כליל. לפי הוראת ביצוע מיסוי מקרקעין 9/2009, כאשר נותן המתנה מנצל את הפטור האישי שלו לפי פרק חמישי 1 לחוק (כגון פטור לדירה יחידה לפי סעיף 49ב(2)) במקום להסתמך על הפטור הגורף של סעיף 62 – תקופת הצינון אינה חלה על מקבל המתנה. כלומר, אם ההורה מעביר את הדירה תוך ניצול הפטור האישי שלו, הילד יוכל למכור את הדירה שקיבל במתנה ללא כל תקופת המתנה. זהו כלי תכנון מס רב-עוצמה שדורש ייעוץ מקצועי קפדני.

סיכונים ומגבלות – הקו הדק בין תכנון מס לעסקה מלאכותית

חשוב להבין שלא כל תכנון מס יעמוד בביקורת רשות המסים. סעיף 84 לחוק מיסוי מקרקעין מקנה למנהל מיסוי מקרקעין סמכות להתעלם מעסקה שנעשתה באופן מלאכותי – כלומר עסקה שכל מטרתה היא הפחתת מס בלתי נאותה. רשות המסים עלולה לטעון שהעברה בשלישים לילדים מהווה "פיצול עסקה מלאכותי" במיוחד אם כל השלישים נמכרים יחד זמן קצר לאחר ההעברה. על כן, חיוני לשמור על ניתוק כלכלי אמיתי בין ההעברות לבין המכירה, להמתין תקופת זמן סבירה, ולוודא שלכל עסקה יש טעם כלכלי עצמאי מעבר להפחתת המס.

בנוסף, יש להקפיד על מספר כללים: ההעברה חייבת להיות ללא תמורה באמת – כל תמורה, ישירה או עקיפה, תשלול את הפטור; ההגדרה של "קרוב" שונה בין סעיף 62 (מס שבח) לבין תקנות מס רכישה – יש לוודא התאמה לשני המסלולים; והעברה בין אחים מוגבלת למקרים שבהם הדירה התקבלה בירושה או במתנה מהורה.

סיכום והמלצות

השילוב בין העברה ללא תמורה לפי סעיף 62 לחוק מיסוי מקרקעין לבין כלל השליש מהווה כלי תכנון מס לגיטימי ויעיל, שיכול לחסוך למשפחות מאות אלפי שקלים. בשנת 2026, לנוכח הרחבת מס היסף, העלאת שיעורי מס הרכישה על דירות נוספות, והקפאת מדרגות המס – חשיבותו של תכנון מס מקצועי גדלה עוד יותר. עם זאת, מדובר בתכנון שדורש מומחיות ודיוק: יש להכיר את הגדרות החוק, לשמור על תקופות צינון, להימנע מעסקאות שעלולות להיחשב מלאכותיות, ולהתאים את התכנון לנסיבות הספציפיות של כל משפחה. מומלץ בחום להיוועץ עם עורך דין המתמחה במיסוי מקרקעין לפני ביצוע כל פעולה.

מאמר מאת עו"ד אדי ארבילי

אין באמור משום יעוץ משפטי וכל מקרה צריך להיבחן לגופו